Ảnh hưởng của hệ thống hoạch định nguồn lực doanh nghiệp đến kế toán quản trị

n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 
 207
ẢNH HƯỞNG CỦA HỆ THỐNG HOẠCH ĐỊNH NGUỒN LỰC DOANH NGHIỆP 
ĐẾN KẾ TOÁN QUẢN TRỊ 
THE EFFECT OF ENTERPRISE RESOURCE PLANNING 
ON MANAGERIAL ACCOUNTING 
# Ths. NCS. Nguyễn Vĩnh Khương - Trường Đại học Kinh tế - Luật - ĐHQG TP.HCM 
Ths.NCS. Nguyễn Thị Xuân Vy - Trường Đại học Sài Gòn 
Tóm tắt: Nhiệm vụ của kế toán quản trị (KTQT) ngày nay đang phát triển từ việc báo cáo dựa 
trên số liệu quá khứ, đo lường kết quả hoạt động của tổ chức và cung cấp thông tin liên quan 
để hỗ trợ việc ra quyết định. Các hệ thống thông tin doanh nghiệp (DN) như các hệ thống lập 
kế hoạch nguồn lực DN (ERP) cung cấp cho KTQT khả năng lưu trữ dữ liệu mở rộng và tăng 
cường khả năng phân tích. Bài viết nhằm mục đích, phân tích ảnh hưởng của phân tích dữ 
liệu và hệ thống hoạch định nguồn lực đến KTQT. Từ đó, làm cơ sở cho các nghiên cứu tương 
lai khi KTQT về mặt bản chất và phạm vi hiện nay vẫn chủ yếu sử dụng phân tích mô tả, rất ít 
sử dụng phân tích dự đoán. 
Từ khóa: Hệ thống hoạch định nguồn lực DN; KTQT. 
Astract: The nature of management accountants' responsibility is evolving from merely 
reporting aggregated historical value to also including organizational performance 
measurement and providing management with decision related information. Corporate 
information systems such as enterprise resource planning (ERP) systems have provided 
management accountants with both expanded data storage power and enhanced 
computational power. The paper aims to analyze the impact of data analysis and ERP on 
management accounting. Hence, as the basis for future studies when management accounting 
in nature and scope today is still mainly used descriptive analytics, very little use of predictive 
analytics. 
Key words: Enterprise resource planning; Managerial accounting. 
1. Giới thiệu 
Từ khi xuất hiện đến nay, vai trò của KTQT đã thay đổi một cách đáng kể. Phục vụ 
mục đích hỗ trợ và tham gia vào việc ra quyết định cho nhà quản lý, KTQT hiện đại hoạt 
động từ bốn khía cạnh: tham gia vào việc quản trị chi phí chiến lược để đạt được các mục tiêu 
dài hạn, thực hiện quản trị và kiểm soát hoạt động đối với kết quả hoạt động DN, lập kế hoạch 
cho chi phí hoạt động nội bộ và tham gia lập báo cáo tài chính (Brands, 2015). Khi tình hình 
kinh doanh cạnh tranh tăng dần theo hướng phát triển công nghệ, phạm vi KTQT cũng đã mở 
rộng từ báo cáo dựa trên giá trị quá khứ sang báo cáo dựa trên thời gian thực và báo cáo dự 
báo (Cokins, 2013). 
Trong khi hệ thống DN nâng cao tính hữu hiệu và hiệu quả của KTQT, các nghiên cứu 
chỉ ra rằng, các kỹ thuật quản trị vẫn không thay đổi đáng kể (Granlund và Malmi, 2002; 
Scapens và Jazayeri, 2003). Lập luận rằng, các nguyên tắc và tiêu chuẩn KTQT được các tổ 
chức sử dụng trước khi thực hiện các hệ thống DN không thay đổi. Để cung cấp thông tin 
n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 
 208 
thích hợp và có giá trị hơn cho quản trị trong môi trường kinh doanh sử dụng công nghệ thông 
tin hiện đại, KTQT phải sử dụng được tất cả các chức năng của hệ thống DN (ví dụ: mô tả, dự 
đoán và phân tích dữ liệu từ nguồn dữ liệu lớn từ cả nguồn nội bộ lẫn bên ngoài và thông tin 
tài chính và phi tài chính) thay vì xem xét hệ thống chỉ đơn giản là việc vận hành hệ thống 
máy tính cỡ lớn hơn. 
Mục đích của bài báo này là thảo luận về tác động tiềm ẩn của hệ thống DN và phân 
tích dữ liệu đến KTQT. Bài viết dựa trên các nghiên cứu tác động của phân tích dữ liệu đối 
với KTQT (Nielsen, 2015, Silvi và cộng sự, 2010) và các nghiên cứu về sử dụng phân tích dữ 
liệu để đo lường kết quả hoạt động của DN trong môi trường có hệ thống hoạch định nguồn 
lực (Nielsen và cộng sự, 2014). 
2. Sự thay đổi vai trò của KTQT trong DN 
Phát triển từ cách tiếp cận truyền thống về phân tích dựa trên tình hình tài chính và 
kiểm soát ngân sách để hỗ trợ ra quyết định, KTQT hiện đại bao gồm cách tiếp cận mang tính 
chiến lược hơn nhấn mạnh việc xác định, đo lường và quản trị về các tiêu thức phân bổ cho 
tình hình tài chính và hoạt động nhằm tạo ra giá trị cho cổ đông (Ittner và Larcker, 2001). 
Mục tiêu của KTQT là cung cấp cho các nhà quản lý thông tin về hoạt động và thông tin quản 
trị, tài chính. KTQT đóng vai trò tham gia vào việc quản trị chi phí chiến lược để đạt được các 
mục tiêu dài hạn; thực hiện kiểm soát hoạt động và quản trị nhằm đo lường kết quả hoạt động 
của DN; hoạch định cho chi phí hoạt động nội bộ và tham gia lập báo cáo tài chính (Brands, 
2015). Để hỗ trợ vai trò này, nghĩa vụ chính của KTQT có thể được phân loại thành (1) lập 
báo cáo tài chính; (2) đo lường kết quả hoạt động của công ty và (3) cung cấp thông tin thích 
hợp để hỗ trợ ra quyết định (Cokins, 2013). 
Với hệ thống ERP và các công cụ phân tích dữ liệu mạnh mẽ cung cấp cho DN khả 
năng giải thích và phân tích nhiều dạng dữ liệu khác nhau (như nội bộ / bên ngoài, cấu 
trúc/không có cấu trúc và tài chính/phi tài chính), điều quan trọng là KTQT phải thay đổi 
trách nhiệm của mình để tạo được lợi thế cạnh tranh cho DN (Nielsen, 2015). Trong việc lập 
báo cáo tài chính, KTQT sử dụng các số liệu quá khứ để báo cáo tình hình tài chính của công 
ty. Tuy nhiên, trong môi trường kinh doanh đòi hỏi nhiều thông tin kịp thời và thích hợp hơn, 
báo cáo tài chính thường không phải là nguồn thông tin lý tưởng cho việc hỗ trợ ra quyết định 
cho ban quản trị vì thông tin đã lạc hậu, báo cáo các sự kiện trong quá khứ chứ không cung 
cấp các dữ liệu cần thiết về tương lai cho việc điều hành. Các KTQT hiện đại hỗ trợ nhà quản 
lý đo lường kết quả hoạt động từ dữ liệu nội bộ và cung cấp thông tin thích hợp hỗ trợ ra 
quyết định từ cả dữ liệu nội bộ và dữ liệu bên ngoài. KTQT không chỉ cung cấp các báo cáo 
mô tả để trả lời các câu hỏi về các sự kiện trước đó mà cũng cần đưa ra các dự đoán bao gồm 
kết quả cho sự kiện không chắc chắn và rủi ro (Nielsen, 2015). 
Để thực hiện được những nhiệm vụ đầy thách thức này, giúp DN tăng khả năng cạnh 
tranh, KTQT hiện nay có thể sử dụng các công cụ phân tích dữ liệu để hỗ trợ các đề xuất để 
hỗ trợ các nhà quản lý ra quyết định nhằm giảm đi sự không chắc chắn. Ví dụ, mô hình tối ưu 
hóa có thể cho phép các kế toán trong công ty sản xuất lựa chọn giữa các nhà cung cấp 
nguyên liệu khác nhau có thể giảm chi phí và tăng doanh thu (Taleizadeh và cộng sự, 2015). 
Điều này cho thấy KTQT viên phải vượt qua ranh giới của KTQT và cộng tác với cá nhân 
không thuộc lĩnh vực kế toán để giải quyết các vấn đề thực tế (Birnberg, 2009). Cokins (2013) 
n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 
 209
đưa ra bảy xu hướng xảy ra trong KTQT trong thời gian gần đây: (1) mở rộng từ phân tích lợi 
nhuận sản phẩm sang phân tích lợi nhuận kênh phân phối và khách hàng; (2) mở rộng vai trò 
của KTQT trong quản trị kết quả hoạt động DN (EPM); (3) gia tăng các thông tin dự đoán từ 
KTQT; (4) phân tích dữ liệu dùng các phương pháp EPM; (5) cải tiến phương pháp KTQT 
hiện có; (6) quản trị công nghệ thông tin và các dịch vụ chia sẻ như là lĩnh vực kinh doanh; 
(7) nhu cầu về kỹ năng và năng lực tốt hơn về quản trị chi phí hành vi. Tóm lại, KTQT đã mở 
rộng phạm vi từ các báo cáo tài chính truyền thống đến đo lường kết quả và ra quyết định 
chiến lược. Cụ thể, KTQT đã mở rộng trọng tâm truyền thống bao gồm xác định các tiêu thức 
phân bổ về kết quả tài chính, cả trong và ngoài. Các số liệu và phương pháp phi tài chính mới 
và cách mạng công nghệ thông tin đã được bổ sung vào các chức năng KTQT với một tác 
động vẫn đang được các nhà nghiên cứu và nhà thực hành khai phá (Silvi và cộng sự, 2010). 
3. Hệ thống hoạch định nguồn lực DN tác động đến KTQT 
Hệ thống hoạch định nguồn lực DN (Enterprise Resource Planning) là hệ thống thông 
tin tổng hợp và tổ chức có khả năng quản lý và điều phối tất cả các nguồn lực, thông tin và 
chức năng của DN từ các kho dữ liệu được chia sẻ (Kallunki và cộng sự, 2011). Vì hệ thống 
ERP có thể tích hợp các thông tin DN dựa trên giao dịch vào cơ sở dữ liệu trung tâm và cho 
phép thu thập thông tin từ các đơn vị tổ chức khác nhau (Dechow và Mouritsen, 2005), có thể 
nâng cao năng lực cho KTQT để thực hiện các vai trò nói trên bằng cách cung cấp quyền truy 
cập vào dữ liệu hoạt động thích hợp và thời gian thực trong việc hỗ trợ ra quyết định và kiểm 
soát. 
Nghiên cứu ban đầu cho thấy, hệ thống ERP có tác động hạn chế đến KTQT 
(Granlund và Malmi, 2002). Một trong những lý do là việc triển khai các hệ thống ERP tập 
trung vào việc nâng cao tính hiệu quả của quá trình báo cáo tài chính và không thay đổi bản 
chất của quá trình đó, mặc dù có thể đạt được sự thay đổi thông qua việc thiết kế và thực hiện 
một hệ thống hoạt động tích hợp của toàn bộ tổ chức (Sangster và cộng sự, 2009). Nghĩa là 
các KTQT viên coi hệ thống ERP là một công cụ mạnh mẽ để tạo ra báo cáo và bỏ qua tiềm 
năng trong kiểm soát quá trình và phân tích hoạt động của công ty. 
Để thực hiện thành công ERP, Grabski và cộng sự (2009) chỉ ra rằng, bản chất của vai 
trò KTQT nên được thay đổi đột ngột, theo đó KTQT trở thành một cố vấn kinh doanh, những 
người có những bước đi tiên phong để hỗ trợ các nhà quản lý và người ra quyết định. Cụ thể, 
mô tả mối quan hệ tương tác giữa các hệ thống ERP và KTQT như sau (Grabski và cộng sự, 
2009): 
1. Khi KTQT viên tham gia vào việc triển khai hệ thống ERP, có nhiều khả năng triển 
khai sẽ thành công. 
2. Ảnh hưởng của hệ thống ERP đối với vai trò của KTQT có liên quan đến sự thành 
công về nhận thức của việc triển khai hệ thống, với việc triển khai thành công hơn thể hiện 
những thay đổi sâu sắc hơn trong vai trò. 
3. Trong khi tất cả các triển khai ERP đều dẫn đến những thay đổi trong các nhiệm vụ 
của các KTQT, việc thực hiện thành công hệ thống ERP dẫn đến sự thay đổi đáng kể trong 
nhiệm vụ của KTQT, trở thành các đối tác kinh doanh không chỉ là các nhà cung cấp dữ liệu. 
n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 
 210 
4. Kết quả triển khai ERP thành công dẫn đến tăng chất lượng dữ liệu và chất lượng 
của việc ra quyết định và bổ sung thời gian cho KTQT để tham gia vào các hoạt động tăng 
thêm giá trị chứ không phải là các hoạt động ghi chép và báo cáo thông tin. 
5. KTQT trong môi trường ERP cần sự hiểu biết sâu sắc về lĩnh vực kinh doanh và 
quy trình kinh doanh, kỹ năng giao tiếp, kỹ năng lãnh đạo, kỹ năng ra quyết định, kỹ năng 
phân tích, kỹ năng lập kế hoạch và kỹ năng mang tính kỹ thuật. 
6. Vai trò của KTQT trong môi trường ERP là nhà tư vấn kinh doanh cho ban lãnh đạo 
cao hơn vai trò của KTQT truyền thống. 
Hơn nữa, Scapens và Jazayeri (2003) đề xuất rằng, với khả năng của các hệ thống 
ERP, các KTQT viên có thể báo cáo nhiều hơn về khả năng dự đoán thông tin và cung cấp hỗ 
trợ trực tiếp hơn cho các nhà quản lý kinh doanh với tin học hoá nhiều nhiệm vụ kế toán 
truyền thống. Đối với các KTQT viên để có thể cung cấp nhiều báo cáo mang tính dự đoán 
hơn, dữ liệu có sẵn để hỗ trợ các phân tích như vậy có thể cần phải đa dạng và phóng to hơn - 
nghĩa là dữ liệu lớn. 
Phân tích dữ liệu có thể được thực hiện để hỗ trợ KTQT trong cả ba khía cạnh của 
KTQT. Đối với mục đích báo cáo tài chính, loại phân tích dữ liệu phù hợp nhất là phân tích 
mô tả làm rõ “bức tranh” tình hình tài chính của DN. Trong lĩnh vực đo lường kết quả hoạt 
động, các KTQT có thể sử dụng các công cụ phân tích dự đoán, có thể sử dụng thuật toán học 
máy (machine learning algorithms) với các đầu vào từ phân tích mô tả để cung cấp dự đoán 
về kết quả hoạt động của DN trong tương lai. Với kết quả từ cả việc tính toán chi phí và đo 
lường kết quả hoạt động, phân tích đề xuất được kết hợp vào việc lập kế hoạch và ra quyết 
định để cung cấp thông tin về giải pháp tối ưu hóa cho các nhà quản lý trong việc ra quyết 
định. Với tư cách là nguồn dữ liệu cho việc phân tích dữ liệu, dữ liệu lớn bao gồm cả dữ liệu 
nội bộ và dữ liệu bên ngoài. Dữ liệu nội bộ thể hiện dữ liệu thu thập được bên trong DN. Loại 
dữ liệu này thường có cấu trúc và quen thuộc với các KTQT. Mặt khác, dữ liệu bên ngoài đại 
diện cho dữ liệu được thu thập từ các nguồn bên ngoài DN, chẳng hạn như tin tức, phương 
tiện truyền thông xã hội hoặc Internet of Things (IoT). Thông thường, dữ liệu bên ngoài là dữ 
liệu phi cấu trúc chỉ có thể cung cấp thông tin sau khi được xử lý bởi các công cụ phân tích. 
4. Phân tích dữ liệu tác động đến KTQT 
Các ứng dụng phân tích dữ liệu trong KTQT tập trung vào các lĩnh vực chính như 
quản trị chi phí, quản trị tài sản, và lập dự toán. 
Quản trị chi phí: Khai phá dữ liệu đã được áp dụng trong lĩnh vực quản trị chi phí ở 
nhiều cấp độ khác nhau: thiết bị, quy trình, xây dựng, sản phẩm và dự án. Ở mức thiết bị, khai 
phá dữ liệu đã được sử dụng để ước tính chi phí sản xuất thiết bị (Chou và cộng sự, 2010; 
Chou và cộng sự, 2011) để nâng cao tính chính xác của việc kiểm tra và sửa chữa thiết bị 
(Chou và Tsai, 2012) Ước tính chi phí thay thế thiết bị (Dessureault và Benito, 2012). Việc 
ứng dụng khai phá dữ liệu vào lĩnh vực quản trị chi phí đã cho thấy nhiều điểm mạnh và điểm 
yếu. Các điểm mạnh bao gồm phương pháp tiếp cận biện pháp đúng đắn (Chou và cộng sự, 
2010), sử dụng mô hình hỗn hợp (Chou và cộng sự, 2011; Kostakis và cộng sự, 2008) và làm 
nổi bật tầm quan trọng về sự hiểu biết về dữ liệu (Dessureault và Benito, 2012). Điểm yếu bao 
gồm một phạm vi rất hạn chế và quy mô mẫu nghiên cứu (Chou và cộng sự, 2011; Chou và 
Tsai, 2012), cũng như sử dụng các biến số hạn chế (Dessureault và Benito, 2012), hoặc dữ 
n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 
 211
liệu mô phỏng (Kostakis và cộng sự, 2008). Ở cấp độ quy trình tại DN, khai phá dữ liệu đã 
được sử dụng để xác định chi phí các tiêu thức phân bổ chi phí dựa trên hoạt động và cải tiến 
quy trình sản xuất (Kostakis và cộng sự, 2008; Liu và cộng sự, 2012), cũng như ra quyết định 
định giá nội bộ (Kirsch và cộng sự, 1991). Ở cấp độ xây dựng, các tác giả (Yu và cộng sự, 
2006, Shi và Li, 2008, Migliaccio và cộng sự, 2011, Vouk và cộng sự, 2011) tập trung vào 
ứng dụng khai phá dữ liệu để quản lý chi phí xây dựng, tạo ra một mạng lưới thần kinh đơn 
giản, nhanh chóng và chính xác về chi phí tổng thể hoặc đơn vị xây dựng, vận hành và bảo trì. 
Một số nghiên cứu này không thể nhân rộng được vì các biến được sử dụng không được xác 
định cụ thể (Yu và cộng sự, 2006) và một số không được tích hợp vào các hệ thống hoạt động 
hiện tại (Shi và Li, 2008). 
Quản trị tài sản: cụ thể là quản trị hàng tồn kho, bao gồm phân loại hàng tồn kho, chi 
phí, tối ưu hóa và kiểm soát là yếu tố chính ảnh hưởng đến khả năng cạnh tranh của công ty. 
Trong lĩnh vực kiểm soát hàng tồn kho, mạng nơ-ron được sử dụng để tối ưu hóa mức tồn kho 
(Bansal và cộng sự, 1998; Reyes-Aldasoro và cộng sự, 1999). Báo cáo giảm 50% chi phí hàng 
tồn kho (từ trên một tỷ đô la sang khoảng một nửa tỷ đô la) trong khi vẫn duy trì mức độ đáp 
ứng giống như nhu cầu của một khách hàng. Ngoài ra, các bài báo này mô tả việc sử dụng các 
kỹ thuật thống kê truyền thống để giúp xác định kiểu mạng thần kinh tốt nhất cho một ứng 
dụng cụ thể. Để quản lý tốt hơn hàng tồn kho, nhiều kỹ thuật khai  ... ạnh vai trò quan trọng của phương pháp ABC trong việc cải thiện quản lý tài chính 
trong khu vực công (KVC). Việc sử dụng phương pháp ABC có thể được khuyến khích cho 
các tổ chức KVC để cung cấp cho người ra quyết định (ví dụ: Các nhà lập pháp, cán bộ công 
chức và quản trị viên) với dữ liệu chi phí và thông tin có giá trị. Dữ liệu chi phí có thể có ý 
nghĩa bởi vì chúng sẽ cung cấp cho người ra quyết định cơ hội tạo ra các lựa chọn tối ưu về 
cách phân bổ các nguồn lực một cách hợp lý. Cuối cùng, dữ liệu được cung cấp thông qua áp 
dụng phương pháp ABC, sẽ cho phép các nhà hoạch định ra quyết định sắp xếp và tái cấu trúc 
các hoạt động và quy trình để đảm bảo tính hữu hiệu và hiệu quả (Oseifuah, 2014). King 
(1995 theo Oseifuah, 2014) đã thực hiện các nghiên cứu tại các bệnh viện ở Anh và kết luận 
rằng, Dịch vụ Y tế Quốc gia Anh có thể hưởng lợi từ việc vận dụng phương pháp ABC. 
Vazakidis và cộng sự (2010) đã nghiên cứu sự liên quan của phương pháp ABC trong KVC 
của Hy Lạp. Phát hiện của họ cho thấy rằng, khi kết hợp với các công nghệ mới và phương 
pháp quản lý mới, phương pháp ABC có thể giải quyết tất cả những thiếu sót của KVC và 
giúp tạo ra các dịch vụ với chi phí tối thiểu. USAID (2003theo Oseifuah, 2014) đã kiểm tra 
việc áp dụng phương pháp ABC để tính toán chi phí cho một tổ chức chăm sóc sức khỏe ở 
Peru. Kết quả cho thấy việc áp dụng phương pháp ABC cho các dịch vụ y tế ở một nước đang 
phát triển là khả thi và có khả năng hữu ích. Buttross và Schmelzle (2003) nhấn mạnh việc áp 
dụng phương pháp ABC trong KVC và đề xuất rằng, nó có thể cung cấp thông tin hữu ích về 
chi phí để giúp Chính phủ thực hiện các quyết định mang tính chiến lược. Theo Brimson 
(1991); Maiga và Jacobs (2006), phương pháp ABC có tiềm năng cung cấp các nguồn lực để 
hợp lý hóa các hoạt động kinh doanh, nâng cao hiệu quả và liên kết chiến lược của đơn vị để 
đưa ra quyết định phù hợp. Granof và cộng sự (2000), cho rằng, các trường đại học, cơ quan 
chính phủ và các tổ chức phi lợi nhuận và KVC có thể cải thiện quản lý tài chính của đơn vị 
thông qua áp dụng chi phí dựa trên hoạt động. 
Thách thức 
Wessels và Magdalena (2000) đã kiểm tra mức độ và tính chất của các vấn đề mà tổ 
chức tại Nam Phi gặp phải đối với việc kế toán chi phí dựa trên hoạt động so với những khó 
khăn của các công ty ở British Isles, Mỹ và Úc. Cuộc điều tra được tiến hành tại của các công 
ty niêm yết ở Nam Phi. Kết quả cho thấy, trái với kết quả nghiên cứu ở nước ngoài, các công 
ty Nam Phi gặp ít khó khăn hơn, trong việc hỗ trợ từ quản lý cấp cao và các nguồn nhân lực 
được phân bổ khi phương pháp ABC được đưa vào áp dụng tại đơn vị. Nghiên cứu tiếp tục 
phát hiện ra rằng, mục tiêu của phương pháp ABC phù hợp với mục tiêu tổ chức, văn hóa và 
chiến lược của công ty. Tuy nhiên, thiếu nguồn nhân lực thực hiện và người quản lý được 
xem là một trở ngại cho thành công trong việc vận dụng phương pháp ABC. 
Taba (2005) đã đo lường nhận thức của nhân viên về việc áp dụng phương pháp ABC, 
lợi ích của việc thực hiện phương pháp ABC và các điều kiện ảnh hưởng đến lợi ích tiềm 
năng của việc triển khai phương pháp ABC tại Bưu điện Nam Phi. Tác giả cho rằng, các yếu 
tố như đào tạo, chi phí thực hiện cao, thiếu sự hỗ trợ từ phần mềm và các yêu cầu về dữ liệu 
và sự hợp tác giữa các phòng ban là cản trở cho việc thực hiện thành công phương pháp ABC. 
Trong một nghiên cứu khác, Naidoo (2010) đã kiểm tra hệ thống chi phí của 45 cơ sở giáo 
dục đại học tư thục ở Nam Phi từ 1990 đến 2005. Nghiên cứu cho thấy rằng, chưa có sự cân 
n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 
 218 
bằng hay vượt trội về lợi ích khi so sánh về quy mô của các đơn vị này dựa trên số lượng sinh 
viên và chi phí với việc áp dụng phương pháp ABC. Do đó, các tác giả kết luận rằng, những 
phát hiện này không chỉ quan trọng đối với bộ giáo dục quốc gia, tổ chức giáo dục đại học, 
sinh viên, nhà tài trợ và cổ đông mà còn quan trọng hơn đối với các nước tiềm năng ở nước 
ngoài như Hoa Kỳ, Anh và Úc, mong muốn đầu tư nhiều hơn vào lĩnh vực giáo dục tại Nam 
Phi. 
Sử dụng bảng câu hỏi để thu thập dữ liệu, Rundora và Selesho (2014) đã kiểm tra các 
yếu tố quyết định và rào cản đối với việc áp dụng phương pháp ABC của các công ty sản xuất 
nhỏ tại đô thị Emfuleni ở Nam Phi. Các rào cản được đưa ra là chi phí cao khi vận dụng 
phương pháp ABC; Thiếu hỗ trợ từ những nhà quản lý hàng đầu; Thiếu sự hợp tác và cam kết 
giữa các phòng ban; Thiếu kiến thức liên quan đến phương pháp ABC; Chi phí tư vấn cao;... 
Theo Towson (2005 theo Oseifuah, 2014), trong nghiên cứu ảnh hưởng của phương pháp 
ABC lên hiệu quả trong hệ thống y tế của Anh, đã cho rằng một số yếu tố ảnh hưởng đến việc 
thực hiện thành công phương pháp ABC, bao gồm hỗ trợ của những nhà quản lý hàng đầu, 
chiến lược DN, nguồn lực, tư vấn bên ngoài,... 
3. Hàm ý về mặt quản trị 
Đổi mới cơ chế quản lý tài chính đối với giáo dục ĐHCL theo hướng tăng cường tính 
tự chủ, tự chịu trách nhiệm tại các trường ĐHCL là phù hợp với xu thế quốc tế và định hướng 
của Đảng và Nhà nước ta trong thời gian qua. Trong xu hướng chuyển sang cơ chế tự chủ, 
vấn đề khai thác nguồn tài chính và sử dụng có hiệu quả nguồn tài chính phục vụ cho hoạt 
động của các trường ĐHCL đóng vai trò rất quan trọng. Tự chủ tài chính ở mức độ cao giúp 
cho các trường ĐHCL gia tăng nguồn thu và sử dụng nguồn vốn huy động, đáp ứng nhu cầu 
chi tiêu một cách hiệu quả đối với hoạt động của trường. Do chi phí giáo dục đại học không 
ngừng tăng lên, tiếp theo là nhu cầu ngày càng tăng về chất lượng - cả về giáo dục đào tạo và 
nghiên cứu, đồng thời phải theo dõi và kiểm soát chi phí một cách thích hợp (Lutilsky và 
Dragija, 2012) nên việc áp dụng phương pháp ABC được đánh giá là cần thiết (Coy và Goh, 
1995; Maelah và cộng sự, 2011;Hashim, 2014; Oseifuah, 2014). Vì thế, để có thể vận dụng 
một cách hiệu quả phương pháp này, các trường ĐHCL tự chủ tài chính cần quan tâm đến 
những nội dung sau: 
Sự hợp tác giữa các bộ phận, các nhóm làm việc 
Để áp dụng thành công phương pháp ABC đòi hỏi phải có sự hợp tác giữa các phòng 
ban trong đơn vị cũng như tinh thần làm việc nhóm vì sự kết hợp chặt chẽ giữa các phòng 
ban, các nhóm làm việc góp phần thúc đẩy sự thành công khi áp dụng phương pháp ABC 
(Landry, 1997; Gering, 1999; Drake và cộng sự, 2001; Baird và cộng sự, 2007). Như vậy, để 
ứng dụng được ABC, đơn vị cần có sự hợp tác và ủng hộ từ tất cả các bộ phận trong tổ chức. 
Đây cũng chính là vấn đề thuộc về cơ cấu tổ chức cũng như văn hóa trong đơn vị. 
Giải pháp nguồn nhân lực 
Phương pháp ABC không phải là một mô hình cứng nhắc, trong quá trình ứng dụng 
cũng có sự thay đổi về mối quan hệ của các tiêu thức phân bổ chi phí, các trung tâm chi phí vì 
vậy đòi hỏi người sử dụng phải có kiến thức sâu về phương pháp ABC và kiến thức về kế 
toán quản trị. Do đó, việc đào tạo, bồi dưỡng đội ngũ cán bộ trong đơn vị là một nội dung cần 
được quan tâm. 
n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 
 219
Đẩy mạnh nghiên cứu 
Đối với các nước trên thế giới, việc nghiên cứu ứng dụng phương pháp ABC đã diễn 
ra từ cuối những năm 1980. Họ không những nghiên cứu lý thuyết về phương pháp ABC mà 
còn khảo sát thực trạng ứng dụng phương pháp ABC, tìm ra những yếu tố tác động tích cực 
cũng như những yếu tố tác động tiêu cực đến quá trình ứng dụng phương pháp ABC. Do đó, 
để có thể ứng dụng thành công mô hình ABC tại các trường ĐHCL tự chủ tài chính, các nhà 
nghiên cứu cũng như những người thực hành kế toán phải nghiên cứu nhiều hơn, sâu hơn về 
phương pháp ABC. 
Thay đổi quan điểm của nhà quản lý 
Phương pháp ABC không có một tiêu chuẩn nào cho mỗi loại hình đơn vị, vì vậy khi 
áp dụng phương pháp ABC phải gắn liền với tình hình thực tế của đơn vị. Tuy nhiên, sự cạnh 
tranh gay gắt và thông tin đòi hỏi ngày càng đa dạng, phương phápABC cũng tồn tại một số 
nhược điểm nhất định. Vì vậy, đơn vị cần kết hợp phương pháp tính giá thành theo phương 
pháp ABC với cácphương pháp khác như phương pháp ABC kết hợp với phân tích biến phí, 
định phí; phương pháp ABC kết hợp với chi phí định mức; Phương pháp ABC kết hợp với 
BSC (BalancedScorecard). 
Ứng dụng CNTT 
Phương pháp ABC là công cụ quan trọng cung cấp thông tin về chi phí giúp các nhà 
quản trị kiểm soát và nâng cao hiệu quả quản trị trong tổ chức. Hệ thống thông tin đó cần 
được thu thập, xử lý bằng hệ thống công nghệ hiện đại. Khi áp dụng CNTT hiện đại sẽ nâng 
cao cả về số lượng và chất lượng của thông tin cung cấp. Mặt khác việc xử lý, cung cấp thông 
tin sẽ được thực hiện đầy đủ và kịp thời hơn (Hansen & Mowen, 2006). Do đó, đơn vị cần 
khám phá và sử dụng các phần mềm kế toán thích hợp với tình hình hiện tại và đáp ứng được 
khả năng mở rộng và phát triển trong tương lai, phần mềm không chỉ theo dõi kế toán tài 
chính mà còn theo dõi được cả KTQT và đặc biệt là phải đáp ứng được yêu cầu theo dõi chi 
phí phát sinh theo từng hoạt động để phục vụ cho phương pháp ABC.‡ 
---------------------------------- 
Tài liệu tham khảo 
1. Andrea Drake, Susan F. Haka & Sue P. Ravenscroft (2001). An ABC Simulation Focusing on Incentives and Innovation. Issues in 
Accounting Education, 16(3), 443-471. 
2. Ayse Necef Yereli (2009). Activity-Based Costing and Its Application in a Turkish University Hospital. Aorn Journal, 89 (3), 573-591. 
3. Baird, K.M., G.L. Harrison & R.C. Reeve (2007). Success of activity management practices: the influence of organizational and 
cultural factors. Accounting and Finance, 47(1), 47-67. 
4. Becker J., Bergener, P. & Räckers, M. (2010). Activity-Based Costing in Public Administrations: A Business Process Modeling 
Approach. International Journal of E-Services and Mobile Applications, 2 (4), 1-10. 
5. Brimson (1991), Brimson, J.A. & Antos, J. (1994). Activity-Based Management for Service Industries, Government Entities and Non-
Profit Organizations, (1st ed.). John Wiley and Sons, Inc. New York. 
6. Buttross, T. & Schmelzle, G. (2003). Activity-Based Costing in the Public Sector. Encyclopaedia of Public Administration and Public 
Policy. 
7. Cagwin, D. & Bouwman, M. J. (2002). The association between activity-based costing and improvement in financial performance. 
Management Accounting Research, 13, 1–39. 
8. Canby, J. (1995). Applying activity-based costing to healthcare settings. Healthcare Financial Management Association. 
9. Cooper, R., Kaplan, R.S. (1988a). Measure costs right: Make the right decisions. Harvard Business Review, 65 (5), 96-103. 
10. Cooper, R., Kaplan, R.S. (1988b). How cost accounting distorts product cost, Management Accounting, 69(10), 20-27. 
11. Coy, D & Goh, G (1995). Overhead Costs Allocations by Tertiary Education Institutions. Journal of Institutional Research in 
Australasia, 4(1), May 1995. 
12. Dixon, J. M. (1996). Total Quality Management in ISO-9000 Registered Organizations: an Empirical Examination of the Critical 
Characteristics Associated with Levels of Financial Performance, Dissertation, Florida State University. 
n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 
 220 
13. Don R. Hansen & Maryanne M. Mowen (2006). Cost Management: Accounting and Control (5th ed). Estados Unidos: Thomson/South-
Western. 
14. Drucker, F.P. (1986). Management: Tasks, Responsibilities, Practices. Truman Talley Books/EP Dutton, New York. 
15. Emmanuel K. Oseifuah (2014). Activity based costing (ABC) in the public sector: benefits and challenges. Problems and Perspectives 
in Management, 12(4), 581-588. 
16. Gering, M. (1999). Activity Based Costing lessons learned implementing ABC. Management accounting, 77(5), 26-27. 
17. Granof, M. H., Platt, D. E., & Vaysman, I. (2000). Using Activity-Based Costing to Manage More Effectively: Department of 
Accounting, College of Business Administration, University of Texas at Austin. 
18. Groot, T.L. C.M. (1999). Activity-based costing in U.S. and Dutch food companies. Advances in Management Accounting, 7, 47-63. 
19. Hilton, R. W. (2001). Managerial Accounting : Creating Value in a Dynamic Business Environment (5th ed.). New York: McGraw Hill, 
Irwin. 
20. Ivana Dražić Lutilsky & Martina Dragija (2012). Activity Based Costing as a means to full costing –possibilities and constraints for 
European Universities. Management, 17(1), 33-57. 
21. Jamalludin Helmi Hashim, 2014. The Diffusion of Activity-Based Costing (ABC) in the Institutions of Higher Education (IHE): A Note 
from Malaysia. International Journal of Liberal Arts and Social Science, 2(6), 178-191. 
22. Krumwiede, K.R. (1998a). The implementation stages of activity-based costing and the impact of contextual and organizational factors. 
Journal of Management Accounting Research, 10, 239-277. 
23. Kwon, T.H. & Zmud, R.W. (1987). Unifying the fragmented Models of Information Systems and Implementation. In: Critical Issues in 
Information Systems Research, edited by R.J. Boland and R. Hirscheim, New York, John Wiley & Sons. 
24. Landry, S. P., Wood, L. M., & Lindquist, T. M. (1997). Can ABC bring mixed results? Management Accounting, 78, 28-33. 
25. Maelah, R., Amir, M. A., Ahmad, A. & Auzair, S. (2011). Cost per Student Using ABC Approach: A Case Study. International 
Conference on Economics and Business Information, 9 (2011). 
26. Maiga, A.S. & Jacobs, F.A. (2003). Balanced Scorecard, Activity-Based Costing And Company Performance: An Empirical Analysis. 
Journal of Managerial Issues, 15 (3), 283-301. 
27. Naidoo, M. (2010). Traditional costing systems of South African Private Higher Education Institutions. Problems and Perspectives in 
Management, 8, 1-9. 
28. Paduano, 2001. Paduano, R. (2001). Employing Activity Based Costing and Management Practices within the Aerospace Industry: 
Sustaining the Drive for Lean. Massachusetts Institute of Technology, Master thesis. 
29. Roberts, M. and Silvester, K. (1996). Why ABC failed and how it may yet succeed. Journal of Cost Management, Winter, 23–35. 
30. Rosebud Rundora & Jacob Selesho (2014). Determinants of and Barriers to the Adoption of Activity-Based Costing for Manufacturing 
SMEs in South Africa’s Emfuleni Municipality. Mediterranean Journal of Social Sciences, 5(3), 30-35. 
31. Ruhanita Maelah, Amizawati Mohd Amir, Azlina Ahmad & Sofiah Md Auzair (2011). Cost per Student Using ABC Approach: A Case 
Study. International Conference on Economics and Business Information, 9, 40-45. 
32. S.Wessels & M.Shotter (2000). Organisational problems in respect of the implementation of activity-based costing in South Africa. 
Meditari Accountancy Research, 8, 215-227 
33. Taba, L.M. (2005). Measuring the successful implementation of Activity Based costing (ABC) in the South African Post Office. 
Unpublished Masters Thesis, University of South Africa. 
34. Tatikonda, Lakshmi U. & Tatikonda, Rao J. (2001). Activity-Based Costing for higher education institutions. Management Accounting 
Quarterly, 2(2), 18-27. 
35. Vazakidis, A., Karagiannis, I. and Tsialta, A. (2010). Activity-Based Costing in the Public Sector. Journal of Social Sciences, 6 (3), 
376-382. 
----------------------------------