Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng tới việc xác định mức trọng yếu thực hiện của kiểm toán viên độc lập ở Việt Nam

45
© Học viện Ngân hàng
ISSN 1859 - 011X 
Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng
Số 206- Tháng 7. 2019
Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng tới 
việc xác định mức trọng yếu thực hiện 
của kiểm toán viên độc lập ở Việt Nam
 QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP 
Nguyễn Thị Lê Thanh
Đỗ Quốc Khánh
Ngày nhận: 07/05/2019 Ngày nhận bản sửa: 22/05/2019 Ngày duyệt đăng: 17/06/2019
Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính (BCTC) của kiểm toán độc 
lập là sản phẩm nhiều đối tượng tin tưởng và sử dụng để đưa ra 
quyết định kinh tế. Ý kiến của kiểm toán viên (KTV) trên báo cáo 
kiểm toán cũng như khối lượng công việc và các thử nghiệm kiểm 
toán thực hiện phụ thuộc nhiều vào giá trị mức trọng yếu (MTY) và 
cụ thể là MTY thực hiện. Bài viết phân tích tổng quan nghiên cứu về 
việc xác định MTY và MTY thực hiện trên thế giới và ở Việt Nam, 
xác định khoảng trống nghiên cứu, từ đó xây dựng mô hình và giả 
thuyết nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng tới việc xác định MTY 
thực hiện của KTV độc lập ở Việt Nam. Nghiên cứu sử dụng dữ liệu 
sơ cấp từ kết quả khảo sát các KTV, sử dụng công cụ Cronbach’s 
alpha để xác định các biến phù hợp từ đó phân tích nhân tố EFA và 
hồi quy bội để thấy được mối quan hệ giữa các nhân tố độc lập với 
biến phụ thuộc MTY thực hiện. Kết quả nghiên cứu cho thấy cả 3 
nhóm nhân tố: KTV và công ty kiểm toán; Đặc điểm khách hàng và 
Nhóm các nhân tố khách quan khác đều có ảnh hưởng tới việc xác 
định MTY thực hiện.
Từ khóa: Mức trọng yếu thực hiện, mức trọng yếu, KTV, công ty kiểm 
toán, đơn vị được kiểm toán
1. Giới thiệu
ác định MTY và MTY thực hiện là 
một trong những bước công việc quan 
trọng trong giai đoạn lập kế hoạch 
kiểm toán BCTC không chỉ của KTV độc lập. 
Sở dĩ như vậy vì “Trọng yếu là thuật ngữ dùng 
để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin 
(một số liệu kế toán) trong BCTC. Thông tin 
được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu 
QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP 
46 Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàngSố 206- Tháng 7. 2019
thông tin đó hoặc thiếu tính chính xác của 
thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến các quyết định 
kinh tế của người sử dụng BCTC” (Chuẩn mực 
kiểm toán Việt Nam- VSA số 320/Chuẩn mực 
kiểm toán quốc tế- ISA320: Mức trọng yếu 
trong lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán).
MTY thường được KTV trưởng nhóm xác 
định dựa trên tầm quan trọng và tính chất của 
thông tin hay sai sót được đánh giá trong hoàn 
cảnh cụ thể. Dựa trên giá trị MTY, các thành 
viên nhóm kiểm toán sẽ quyết định quy mô 
của các thử nghiệm kiểm toán tương ứng cũng 
như quyết định một sai sót phát hiện được có 
cần trao đổi với đơn vị được kiểm toán để điều 
chỉnh hay đưa ra ý kiến trên báo cáo kiểm toán 
hay không.
Vì tính thận trọng trong kiểm toán, sau khi xác 
định MTY tổng thể của BCTC, KTV trưởng 
nhóm thường đưa ra một MTY thấp hơn MTY 
tổng thể đã xác định được, để các thành viên 
nhóm kiểm toán áp dụng MTY thấp hơn này 
thực hiện kiểm toán. MTY thấp hơn MTY tổng 
thể đã được xác định ban đầu được gọi là MTY 
thực hiện. MTY thực hiện được hiểu là “Một 
giá trị hoặc các mức giá trị do KTV xác định 
ở mức thấp hơn MTY đối với tổng thể BCTC 
nhằm giảm khả năng sai sót tới một mức độ 
thấp hợp lý để tổng hợp ảnh hưởng của các sai 
sót không được điều chỉnh và không được phát 
hiện không vượt quá MTY đối với tổng thể 
BCTC” (VSA số 320/ISA320).
Mỗi công ty kiểm toán có quy định về cách 
thức xác định MTY cũng như xác định giá trị 
MTY thực hiện trên MTY ban đầu. Theo hướng 
dẫn của chuẩn mực kiểm toán cũng như hướng 
dẫn trong chương trình kiểm toán của các hãng 
kiểm toán, hoặc trong Chương trình Kiểm toán 
mẫu- VAPCA thì MTY thực hiện được xác định 
từ 50%- 75% MTY tổng thể BCTC. Tùy vào 
xét đoán chủ quan của KTV cũng như đặc điểm 
khách hàng và các yếu tố khác, nhóm kiểm toán 
sẽ quyết định tỷ lệ MTY thực hiện là bao nhiêu 
% MTY tổng thể ban đầu.
Mục đích ban đầu của nghiên cứu này muốn 
tìm hiểu xem có những nhân tố nào ảnh hưởng 
và đánh giá mức độ ảnh hưởng của các nhân 
tố đó tới giá trị MTY tổng thể của KTV. Tuy 
nhiên giá trị MTY tổng thể của từng đơn vị 
được kiểm toán là thông tin bảo mật của các 
công ty kiểm toán, do đó nhóm tác giả phải 
chuyển hướng nghiên cứu sang tìm hiểu những 
nhân tố ảnh hưởng tới việc xác định MTY 
thực hiện (tỷ lệ % của MTY tổng thể). Biến 
phụ thuộc được xác định là tỷ lệ % của MTY 
tổng thể dùng để tính toán MTY thực hiện và 
tìm kiếm các biến độc lập thông qua tổng quan 
nghiên cứu và sử dụng Crobach’s alpha và phân 
tích nhân tố EFA. Từ đó xác định quan hệ giữa 
các nhân tố thông qua mô hình hồi quy bội.
2. Cơ sở lý thuyết và phương pháp nghiên cứu
2.1. Cơ sở lý thuyết và khung phân tích
2.1.1. Cơ sở lý thuyết
Các nghiên cứu quốc tế
Có khá nhiều nghiên cứu về các nhân tố ảnh 
hưởng tới MTY tổng thể và MTY thực hiện. 
Tuy nhiên có thể tổng hợp các nghiên cứu 
này theo nhóm các nhân tố ảnh hưởng và 
theo phương pháp tiếp cận và thu thập dữ liệu 
nghiên cứu.
* Theo nhóm các nhân tố ảnh hưởng: Các 
nghiên cứu chỉ ra rằng có 3 nhóm nhân tố chính 
ảnh hưởng đến việc xác định MTY tổng thể và 
MTY thực hiện của kiểm toán độc lập gồm: 
Nhóm các nhân tố thuộc về bản thân KTV và 
công ty kiểm toán; Nhóm nhân tố thuộc về đặc 
điểm khách hàng và Nhóm nhân tố khách 
quan khác.
- Nhóm các nhân tố thuộc về bản thân KTV và 
công ty kiểm toán, đi đầu trong các nghiên cứu 
phải kể đến Ralph Este & D.D. Reames (1988), 
nhóm tác giả chỉ ra 5 nhân tố: Tuổi, giới tính, 
kinh nghiệm làm việc, nơi làm việc và công 
thức xác định MTY của hãng sẽ ảnh hưởng trực 
tiếp đến việc xét đoán MTY. Trước đó, Wiliam 
F. Messier, JR. (1983) cũng cho rằng khi xác 
định MTY, kinh nghiệm làm kiểm toán dựa trên 
các nhân tố: “Sự đồng thuận, sự phán đoán, khả 
năng đánh giá và sự ổn định sẽ ảnh hưởng đến 
quyết định của KTV”. Thêm vào đó, tác giả 
còn chỉ ra loại hình công ty kiểm toán, cụ thể 
Big8 và Non Big8 cũng sẽ tạo ra sự khác biệt 
khi xác định MTY. Điều này lại một lần nữa 
 QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP
47Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng Số 206- Tháng 7. 2019
được chứng minh trong nghiên cứu của Hans 
Blokdijk và cộng sự (2003) khi họ nghiên cứu 
về nhân tố ảnh hưởng đến việc xác định MTY 
thực hiện, kết quả chỉ ra Big5 áp dụng MTY 
thực hiện thấp hơn Non-Big5. 
Ngoài ra, Riadh Manitaa, Hassan Lahbarid 
và Najoua Elommal (2011) còn bổ sung thêm 
các nhân tố về mặt đạo đức nghề nghiệp của 
KTV, KTV sẽ đưa ra MTY cao hơn để bảo vệ 
những cổ đông của đơn vị được kiểm toán khi 
nền kinh tế rơi vào trình trạng khó khăn hay 
khi KTV phát hiện ra các lỗi trên BCTC nhưng 
không trọng yếu, song các nhà phân tích tài 
chính cho rằng sai lệch như vậy sẽ ảnh hưởng 
đến quyền lợi người sử dụng thì KTV sẽ điều 
chỉnh lại MTY thấp hơn để bảo vệ họ. Marsha 
B.Keune và Karla M. Johnstone (2012) đã bổ 
sung thêm nhân tố chi phí kiểm toán, cụ thể khi 
chi phí kiểm toán càng cao thì KTV có thể đề 
ra MTY thấp xuống và dựa vào danh tiếng của 
công ty để gây áp lực đến đơn vị được kiểm 
toán để họ sửa đổi những sai phạm.
Trong phần lớn các yếu tố (số năm kinh 
nghiệm, nơi làm việc, chứng chỉ kiểm toán), 
các tác giả đều tìm ra tác động thuận chiều 
(dương) của các yếu tố kể trên lên việc xác 
định MTY và MTY thực hiện của KTV. Hơn 
thế nữa, trong 4 nhóm tác giả đề cập đến những 
nhân tố này, họ đều đưa ra kết luận về tác động 
cùng chiều.
- Nhóm các nhân tố thuộc về đơn vị được kiểm 
toán: Ralph Este & D.D. Reames (1988) cũng 
đề cập đến hai nhân tố lịch sử giao dịch của 
khách thể kiểm toán và số lượng sai phạm do 
đơn vị kiểm toán trước phát hiện. Song, hai tác 
giả mới chỉ dừng lại ở mức đề cập chứ chưa đi 
sâu vào phân tích tìm hiểu sự tác động. Hans 
Blokdijk và cộng sự (2003) còn bổ sung thêm 
về quy mô của đơn vị được kiểm toán và hệ 
thống kiểm soát nội bộ của khách thể kiểm 
toán. Hai tác giả Thomas E.McKee và Aasmund 
Elifsen (2000) lại nghiên cứu về loại hình 
doanh nghiệp được kiểm toán và họ đề cập đến 
công thức xác định MTY của công ty kiểm toán 
bao gồm: một tỷ lệ đơn nhất, tỷ lệ tùy theo quy 
mô của khách thể kiểm toán, phương pháp bình 
quân và công thức có sẵn. Ngoài ra, họ cũng đề 
cập thêm rằng những doanh nghiệp Nhà nước 
hoặc có vốn đầu tư từ Nhà nước, Chính phủ thì 
KTV thường xác định MTY thấp hơn so với 
các doanh nghiệp khác. Đến năm 2011, nghiên 
cứu của Donald F. Arnold Sr., Richard A. 
Bernardi, Persha E. Neidermeyer cho thấy khi 
sự liêm chính của khách hàng thấp thì KTV sẽ 
đưa ra MTY thấp để hạn chế rủi ro kiểm toán. 
Bốn năm sau, Kristensen và Rikke Holmslykke 
(2015) đã bổ sung thêm một loạt các nhân tố 
khác như: Mối quan hệ giữa KTV với đơn vị 
được kiểm toán, sự liêm chính của nhà quản trị, 
hệ thống kiểm soát nội bộ (KSNB), loại hình 
kiểm toán và mục đích sử dụng báo cáo đã được 
kiểm toán.
Kết quả chiều tác động của các yếu tố như: hiệu 
quả và hiệu suất của hệ thống KSNB, sự chính 
trực của đơn vị khách hàng, đối tượng kiểm 
toán, đều mang dấu dương và hầu hết các tác 
giả đều chỉ ra tác động dương đến việc xác định 
MTY và MTY thực hiện của KTV.
- Nhóm các nhân tố khách quan khác: Ralph 
Este & D.D. Reames (1988), Donald F. 
Arnold Sr., Richard A. Bernardi, Persha E. 
Neidermeyer (2011), cũng đều cho rằng các 
nhân tố: Tình trạng kinh tế hiện hành và pháp 
luật hiện hành tại các nước cũng là nền tảng để 
xác định MTY tổng thể và MTY thực hiện của 
các công ty kiểm toán. Kết quả của các tác giả, 
nhóm nhân tố này đều là mang tác động dương 
đến việc xác định MTY của KTV.
* Thứ hai, theo phương pháp tiếp cận và thu 
thập dữ liệu nghiên cứu, hầu hết các nghiên 
cứu đều sử dụng phương pháp thu thập dữ liệu 
từ Bảng Khảo sát. Ngoài ra, một số tác giả sử 
dụng dữ liệu thứ cấp, từ các tài liệu sẵn có để 
phân tích và đưa ra kết quả nghiên cứu. 
Với cách tiếp cận từ nguồn dữ liệu thứ cấp, 
có thể kể đến Thomas E.McKee và Aasmund 
Elifsen (2000) xây dựng nghiên cứu bằng cách 
phân tích và tổng hợp các lý thuyết về kiểm 
toán. Nhóm tác giả đã đề cập đến các lý thuyết 
chung để xác định MTY và mong muốn có 
thể từ những cách xác định MTY này có thể 
giúp đỡ cho công việc thực tế của các KTV. 
Marsha B.Keune và Karla M. Johnstone (2012) 
dựa trên các ý kiến kiểm toán từ 2013- 2016 
để nghiên cứu đến tác động của chi phí kiểm 
toán lên MTY. Mới đây, Kristensen và Rikke 
QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP 
48 Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàngSố 206- Tháng 7. 2019
Holmslykke (2015) 
đã thu thập dữ liệu 
thứ cấp từ 73 bài báo 
và kết quả các nghiên 
cứu trước đã xác định 
được rất nhiều các 
nhân tố ảnh hưởng tới 
việc xác định MTY 
tổng thể và MTY 
thực hiện. Các nhân 
tố cũng được tác giả 
tổng hợp thành 3 
nhóm: Nhân tố thuộc 
về KTV và công ty 
kiểm toán; Nhân 
tố thuộc về đơn vị 
khách hàng và Nhóm 
nhân tố khách quan 
khác. 
Theo phương pháp 
thu thập dữ liệu 
thông qua khảo sát, 
các tác giả cũng 
không sử dụng cách 
khảo sát giống nhau 
mà mỗi bài nghiên 
cứu đều có màu sắc 
riêng biệt của từng 
nghiên cứu. Cùng thu 
thập dữ liệu thông 
qua khảo sát, tuy 
nhiên có hai hướng 
khảo sát rõ ràng trong 
các nghiên cứu này. 
- Nhóm thứ nhất thiết 
kế một tình huống 
giả định, trong đó có 
các thông tin đầy đủ 
về một đơn vị được 
kiểm toán nào đó và 
nhờ các KTV tham 
gia khảo sát dựa vào 
các thông tin trong 
tình huống để đưa ra 
giá trị MTY và MTY 
thực hiện. Ralph 
Este & D.D. Reames 
(1988) là điển hình 
B
ản
g 
1.
 C
ác
 n
h
ân
 t
ố 
và
 m
ứ
c 
đ
ộ 
ản
h
 h
ư
ở
n
g 
tớ
i 
vi
ệc
 x
ác
 đ
ịn
h
 M
T
Y
 v
à 
M
T
Y
 t
h
ự
c 
h
iệ
n 
TÁ
C
 G
IẢ
C
Á
C
 N
H
Â
N
 T
Ố
 Ả
N
H
 H
Ư
Ở
N
G
 Đ
Ế
N
 V
IỆ
C
 X
Á
C
 Đ
ỊN
H
 M
TY
 V
À
 M
TY
 T
H
Ự
C
 H
IỆ
N
 C
Ủ
A
 K
TV
G
en
de
r
A
ge
Ex
pe
rie
nc
e
Pl
ac
e 
of
Em
pl
oy
m
en
t
D
eg
re
e
A
ud
it 
Fe
e
Ec
on
om
ic
s 
C
on
di
tio
n
La
w
C
lie
nt
Si
ze
C
on
tr
ol
En
vi
ro
nm
en
t
P
ur
po
se
of
 H
ire
A
ud
it
In
te
gr
ity
R
al
ph
 E
st
e 
&
 D
.D
. 
R
ea
m
es
x
x
+
x
+
x
x
x
x
x
x
x
W
ili
am
 F
. M
es
si
er
, 
JR
.
x
x
+
B
ig
 8
 #
 N
on
B
ig
 8
x
x
x
x
x
x
x
x
H
an
s 
B
lo
kd
ijk
 v
à 
cộ
ng
 s
ự
x
x
x
B
ig
 5
 <
 N
on
B
ig
 5
x
x
x
x
-
+
x
+
R
ia
dh
 M
an
ita
a,
H
as
sa
n 
La
hb
ar
id
 v
à 
N
aj
ou
a 
E
lo
m
m
al
x
x
x
x
x
x
+
x
x
x
x
x
M
ar
sh
a 
B
.K
eu
ne
 v
à 
K
ar
la
 M
. J
oh
ns
to
ne
x
x
x
x
x
-
x
x
-
x
x
x
Th
om
as
 E
.M
cK
ee
 v
à 
A
as
m
un
d 
E
lif
se
n
x
x
x
x
x
x
x
x
+
x
+
x
D
on
al
d 
F.
 A
rn
ol
d 
S
r.
, R
ic
ha
rd
 A
. 
B
er
na
rd
i, 
P
er
sh
a 
E
. 
N
ei
de
rm
ey
er
x
x
x
x
x
x
+
+
x
x
x
x
K
ri
st
en
se
n 
và
 R
ik
ke
H
ol
m
sl
yk
ke
x
x
-
B
ig
 4
 >
 N
on
B
ig
 4
x
x
x
x
-
+
+
+
Đ
oà
n 
Th
an
h 
N
ga
B
ài
 n
gh
iê
n 
cứ
u 
ch
ỉ n
êu
 c
ác
 n
hâ
n 
tố
 ả
nh
 h
ư
ở
ng
 m
à 
kh
ôn
g 
xé
t đ
ến
 tá
c 
độ
ng
 c
ủa
 c
ác
 n
hâ
n 
tố
 đ
ó 
lê
n 
vi
ệc
 x
ác
 đ
ịn
h 
M
TY
N
gu
ồn
: 
N
hó
m
 t
ác
 g
iả
 t
ổn
g 
hợ
p 
từ
 t
ổn
g 
qu
an
 n
gh
iê
n 
cứ
u
 QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP
49Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng Số 206- Tháng 7. 2019
cho nhóm này. Các tác giả đưa ra một bảng 
khảo sát với các thông tin cụ thể về khách hàng 
giả định và yêu cầu KTV xác định giá trị MTY 
cho Khoản phải thu (Receivable) và Hàng tồn 
kho (Inventory) với số lượng KTV tham gia 
khảo sát là 596. 
Wiliam F. Messier, JR. (1983) nghiên cứu dựa 
trên một hàm đa biến thu thập được từ ý kiến 
của 29 KTV đến từ Big8, trong đó, có 1 công 
ty kiểm toán nhà nước và 3 công ty kiểm toán 
địa phương. Cũng tương tự Ralph Este & D.D. 
Reames (1988), Wiliam F. Messier, JR. (1983) 
đã xây dựng một tình huống với các thông tin 
cụ thể về một đơn vị khách hàng để thu thập ý 
kiến về MTY và MTY thực hiện mà các KTV 
sẽ lựa chọn. 
Lợi ích của cách tiếp cận này giúp các nghiên 
cứu có được số liệu chính xác, cụ thể tăng độ 
tin cậy của nghiên cứu, song khó khăn trong 
phương pháp này đòi hỏi người làm nghiên cứu 
phải có kiến thức chuyên môn sâu để tạo lập 
được các tình huống rất thật và tốn rất nhiều 
thời gian. Đồng thời bảng câu hỏi khảo sát theo 
cách tiếp cận xây dựng tình huống giả định 
này cũng đòi hỏi các KTV khi trả lời phải dành 
nhiều thời gian đọc kỹ tình huống và tính toán 
xác định giá trị MTY, MTY thực hiện. 
- Nhóm thứ hai cũng tiếp cận theo phương pháp 
khảo sát nhưng theo một cách thực hiện khác, 
đó là việc sử dụng thông tin của một khách 
hàng có thực, sau đó nhờ các KTV tham gia 
khảo sát xác định MTY và MTY thực hiện. Cụ 
thể, nghiên cứu của Hans Blokdijk và cộng sự 
(2003), Riadh Manitaa, Hassan Lahbarid và 
Najoua Elommal (2011), Donald F. Arnold Sr., 
Richard A. Bernardi, Persha E. Neidermeyer 
(2011). Các tác giả đều thu thập được số liệu 
rất cụ thể và chi tiết cho một đơn vị khách hàng 
có sẵn về một khoản mục cụ thể. 
Lợi ích của cách tiếp cận này cũng thu được số 
liệu cụ thể chính xác. Áp dụng vào nghiên cứu 
ở Việt Nam, nhóm đã có ý tưởng sử dụng thông 
tin của một doanh nghiệp niêm yết cụ thể để 
hỏi các KTV tham gia khảo sát trả lời về giá trị 
MTY và MTY thực hiện theo quan điểm từng 
KTV. Tuy nhiên, hướng nghiên cứu khó khả 
thi do bảng khảo sát sẽ dài vì phải mô tả nhiều 
thông tin, đồng thời đòi hỏi KTV phải dành 
nhiều thời gian đọc thông tin và tính toán mới 
có thể đưa ra được số liệu nhóm nghiên cứu cần 
thu thập.
Các nghiên cứu ở Việt Nam
Trên thế giới, việc nghiên cứu về MTY và 
nhân tố ảnh hưởng đến việc xác định MTY rất 
phổ biến, tuy nhiên ở Việt Nam thì các nghiên 
cứu này vẫn còn hạn hẹp. Một nghiên cứu tiên 
phong, có thể kể đến là Luận án của Đoàn 
Thanh Nga (2011), nghiên cứu đánh giá MTY 
và rủi ro kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng 
hoạt động trong các công ty kiểm toán tại Việt 
Nam. Tác giả đã đề cập tới hai nhóm nhân tố 
ảnh hưởng đến đánh giá MTY là: nhóm nhân 
tố về tổ chức (nhân tố thuộc về chủ thể kiểm 
toán và nhân tố thuộc về khách thể kiểm toán) 
và nhóm nhân tố về nghiệp vụ chuyên môn. Do 
đề tài nghiên cứu trọng tâm về nâng cao chất 
lượng hoạt động nên chưa đi sâu vào phân tích 
tìm hiểu kỹ từng nhóm nhân tố xem mức độ ảnh 
hưởng đến việc xác định MTY và MTY thực 
hiện như thế nào. Ngoài ra có một số nghiên 
cứu khác ở phạm vi hẹp hơn là các khóa luận 
hoặc luận văn tốt nghiệp. Các nghiên cứu này 
mới dừng ở việc tìm hiểu cách thức xác định 
MTY tổng thể của từng công ty kiểm toán đơn 
lẻ, từ đó đưa ra giải pháp hoàn thiện.
Từ những tìm hiểu và phân tích trên đây, có thể 
thấy nghiên cứu các nhân tố và xác định mức 
độ ảnh hưởng của các nhân tố tới việc xác định 
MTY thực hiện của các KTV độc lập ở Việt 
Nam là một khoảng trống lớn cần nghiên cứu.
2.1.2. Khung phân tích
Từ tổng quan nghiên cứu nhóm xác định mô 
hình nghiên cứu là: Đánh giá ảnh hưởng của ba 
nhóm nhân tố tới việc xác định MTY thực hiện 
của KTV (MP):
Nhóm nhân tố thứ nhất (KTV)- Nhóm nhân 
tố thuộc về KTV và công ty kiểm toán gồm: 
Giới tính (KTV1); Tuổi (KTV2); Số năm kinh 
nghiệm làm kiểm toán (KTV3); Chứng chỉ kiểm 
toán đã có (KTV4); Công ty kiểm toán (Big4/
Non Big4) (KTV5); Phí kiểm toán (KTV6); 
Thời gian làm việc tại đơn vị được kiểm toán 
(Thời gian fieldwork) (KTV7).
Nhóm nhân tố thứ hai (CUS)- Nhóm nhân tố 
QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP 
50 Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàngSố 206- Tháng 7. 2019
Giới tính
Tuổi
Kinh 
nghiệm làm 
kiểm toán
Chứng 
chỉ KTV
Công ty kiểm 
toán (Big4/Non 
Big4)
Thời gian 
kiểm toán tại khách 
hàng
Mục đích thuê kiểm 
toán
Thời gian 
phát hành báo cáo 
kiểm toán
Quy mô công ty 
Quy mô công ty 
Chính trực của 
Ban Giám đốc
Hiệu quả 
của kiểm soát nội 
bộ
Quy định của 
pháp luật 
Điều kiện 
nền kinh tế 
Phí kiểm 
toán
Nhóm nhân tố thuộc 
về KTV và công ty 
kiểm toán
Nhóm nhân tố thuộc 
về KTV và công ty 
kiểm toán
XÁC ĐỊNH MỨC 
TRỌNG YẾU THỰC 
HIỆN
Nhóm nhân tố khách 
quan khác
Hình 1. Mô hình nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng tới việc xác định MTY thực hiện
 QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP
51Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng Số 206- Tháng 7. 2019
thuộc về đơn vị được kiểm toán gồm: Mục đích 
thuê kiểm toán (tự nguyện thuê kiểm toán để 
có báo cáo kiểm toán phục vụ mục đích đấu 
thầu, vay vốn,) (CUS1); Thời gian phát hành 
báo cáo kiểm toán (Yêu cầu của đơn vị được 
kiểm toán là phải phát hành báo cáo kiểm toán 
trong một khoảng thời gian ngắn sau khi kiểm 
toán) (CUS2); Đặc thù và quy mô kinh doanh 
(CUS3); Sự chính trực của Ban giám đốc đơn vị 
được kiểm toán (CUS4); Hiệu quả và hiệu lực 
của kiểm soát nội bộ (CUS5).
Nhóm nhân tố thứ ba (OTHE)- Nhóm nhân tố 
khách quan khác: Điều kiện chung của nền kinh 
tế (ECO); Các quy định của luật pháp (LAW).
Các giả thuyết nghiên cứu được đưa ra gồm:
H1: Nhóm các nhân tố thuộc về bản thân KTV 
và công ty kiểm toán có tác động dương đến 
việc xác định MTY của kiểm toán viên.
H2: Nhóm các nhân tố thuộc về đơn vị khách 
hàng có tác động dương đến việc xác định MTY 
thực hiện tổng thể của KTV.
H3: Nhóm các nhân tố khách quan khác có tác 
động dương đến việc xác định MTY thực hiện 
tổng thể của KTV.
2.2. Phương pháp nghiên cứu
Phương pháp thu thập dữ liệu được lựa chọn 
là phương pháp khảo sát. Nhóm nghiên cứu 
thiết kế một bảng khảo sát gồm 2 phần: Phần 
1- Thông tin chung về đối tượng được khảo 
sát; Phần 2- Các nhân tố ảnh hưởng tới việc 
xác định MTY thực hiện. Phần 2 các câu trả lời 
được xếp theo thang đo Likert. 
Đối tượng được lựa chọn khảo sát là các KTV 
làm việc trong các công ty kiểm toán ở Việt 
Nam, bao gồm Big4 và Non Big4. 
Xác định số lượng phiếu khảo sát: Theo nghiên 
cứu của Comrey (1973) và Roger (2006); 
Nghiên cứu của Hair, Anderson, Tatham và 
Black (1998) thì đối với phân tích nhân tố 
khám phá EFA kích thước mẫu tối thiểu là gấp 
5 lần tổng số biến quan sát. Tức là số lượng 
mẫu cần có theo nghiên cứu này là: 5*14=70 
mẫu. Sau khi phân tích nhân tố khám phá EFA 
xác định được các nhân tố ảnh hưởng, nghiên 
cứu thực hiện phân tích hồi quy đa biến. Theo 
Tabachnick và Fidell (1996) đối với phân tích 
hồi quy đa biến, cỡ mẫu cần đạt được tính theo 
công thức: n=50+8*m. Theo công thức này cỡ 
mẫu = 50+8*14=162. Do vậy cỡ mẫu cần chọn 
là 162.
Nhóm đã tiến hành gửi bảng khảo sát là kết hợp 
giữa gửi online (form docs.google) và gặp trực 
tiếp các KTV để khảo sát (tổng số 180 KTV).
Tổng số mẫu thu thập được là 135 phản hồi hợp 
lệ, gần đạt cỡ mẫu 162 (83,33%).
Sau khi thu thập được bộ dữ liệu, nghiên cứu 
tiến hành phân tích Cronbach’s alpha xác định 
những nhân tố không phù hợp trong từng nhóm 
nhân tố ảnh hưởng; Phân tích nhân tố EFA và 
hồi quy bội: MP = β
0
 + β
1
*KTV + β
2
*CUS + 
β
3
*OTHE
3. Kết quả và thảo luận
3.1. Kết quả nghiên cứu
Bảng 2. Kết quả phân tích Cronbach’s alpha cho từng nhân tố trong nhóm KTV
Scale Mean if Item 
Deleted
Scale Variance if 
Item Deleted
Corrected Item-Total 
Correlation
Cronbach’s Alpha if 
Item Deleted
KTV1 49.44 154.473 .124 .609
KTV2 18.52 44.729 .875 .189
KTV3 41.67 52.269 .849 .209
KTV4 49.53 145.937 .374 .581
KTV5 50.54 155.504 .041 .613
KTV6 48.39 152.837 .066 .612
KTV7 47.77 151.924 .097 .608
Nguồn: Tác giả phân tích Cronbach’s alpha cho nhóm KTV trên phần mềm SPSS20
QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP 
52 Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàngSố 206- Tháng 7. 2019
3.1.1. Kết quả của phân tích Cronbach’s alpha
Nhóm nhân tố KTV và công ty kiểm toán (KTV): 
Hệ số cronbach’s alpha = 0,596. 
Các nhân tố KTV1, KTV5, KTV6, KTV7 bị loại 
do có hệ số tương quan biến tổng <0,3, đồng thời 
hệ số cronbach’s alpha khi loại các biến này lớn 
hơn hệ số Cronbach’s alpha ban đầu.
Tiếp tục chạy lại phân tích Cronbach’s alpha 
cho 3 biến KTV2, KTV3, KTV4. Kết quả cho 
thấy hệ số Cronbach’s alpha là 0,759, các hệ số 
tương quan biến tổng của KTV2, KTV3, KTV4 
đều> 0,3, tuy nhiên nếu loại biến KTV4 sẽ cho 
hệ số Cronbach’s alpha mới 0,955 cao hơn hệ 
số ban đầu. Do vậy trong nhóm nhân tố thuộc 
về KTV và công ty kiểm toán, nghiên cứu giữ 
lại 2 biến là KTV2 và KTV3.
Nhóm nhân tố thuộc về khách hàng (CUS): 
Hệ số cronbach’s alpha = 0,516. Các nhân tố 
CUS1, CUS2 bị loại do có hệ số tương quan 
biến tổng <0,3.
Tiếp tục chạy lại phân tích Cronbach’s alpha 
cho 3 biến còn lại CUS3, CUS4, CUS5. Kết quả 
cho thấy hệ số Cronbach’s alpha là 0,840, các 
hệ số tương quan biến tổng của CUS3, CUS4, 
CUS5 đều >0,6, đồng thời nếu loại từng biến 
hệ số Cronbach’s alpha mới đều thấp hơn hệ số 
ban đầu. Do vậy trong nhóm nhân tố thuộc về 
khách hàng, nghiên cứu giữ lại 3 biến là CUS3, 
CUS4 và CUS5.
Nhóm nhân tố khách quan khác (OTHE): Tác 
giả không loại biến trong nhóm nhân tố khách 
quan bởi nhóm này hiện tại chỉ có 2 biến.
Bảng 3. Kết quả phân tích Cronbach’s alpha cho từng nhân tố trong nhóm CUS
Scale Mean if Item 
Deleted
Scale Variance if 
Item Deleted
Corrected Item-Total 
Correlation
Cronbach’s Alpha if Item 
Deleted
CUS1 15.56 5.367 .248 .482
CUS2 15.57 4.889 .121 .621
CUS3 14.79 4.916 .442 .370
CUS4 14.74 5.328 .357 .425
CUS5 14.54 5.190 .391 .406
Nguồn: Tác giả phân tích Cronbach’s alpha cho nhóm CUS trên phần mềm SPSS20
3.1.2. Kết quả của phân tích nhân tố EFA
Phân tích nhân tố khám phá EFA với các biến 
KTV2, KTV3, CUS1, CUS2 và CUS5. Hệ số 
KMO = 0,616 thuộc khoảng (0,5; 1) cho thấy 
phân tích nhân tố là phù hợp. Các biến quan sát 
có tương quan với nhau bởi giá trị Sig của kiểm 
định Barlett < 0,05.
Tổng phương sai trích = 83,695% (> 50%) cho 
thấy các nhân tố trích cô đọng được 83,695% 
của các biến quan sát, cho thấy việc sử dụng mô 
hình EFA là phù hợp.
Kết quả ma trận xoay các nhân tố cho thấy ba 
nhóm nhân tố là phù hợp.
3.1.3. Kết quả của kiểm định hồi quy bội
R2 hiệu chỉnh= 34,2%. Kiểm định Durbin- 
Watson cho giá trị Dw= 1,970, do đó không có 
sự tương quan chuỗi bậc nhất trong mô hình.
Giá trị Sig của kiểm định F là 0,017< 0,05. Như 
vậy mô hình hồi quy tuyến tính xây dựng được 
Bảng 4. Ma trận xoay các nhân tố
Component
1 2 3
Cus3 .893
Cus4 .843
Cus5 .841
KTV4 .975
KTV2 .974
Othe2 .902
Othe1 .880
Nguồn: Kết quả ma trận xoay từ phân tích nhân tố 
EFA trên phần mềm SPSS20
 QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP
53Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng Số 206- Tháng 7. 2019
phù hợp với tổng thể.
Tất cả 3 biến KTV, CUS, OTHE đều có ý nghĩa 
trong mô hình hồi quy vì giá trị Sig của từng 
biến độc lập đều <0,05. Đồng thời mô hình 
không có hiện tượng đa cộng tuyến.
Mô hình hồi quy được đưa ra: 
MP = 0,575 + 0,101 x KTV + 0,275 x CUS + 
0,118 x OTHE
3.2. Thảo luận kết quả nghiên cứu 
Từ kết quả phân tích tương quan cho thấy các 
giả thuyết H1, H2, H3 đều được chấp nhận. 
Nhóm nhân tố thuộc về KTV và công ty kiểm 
toán (KTV); Nhóm nhân tố thuộc về khách 
hàng (CUS) và Nhóm nhân tố khách quan khác 
(OTHE) đều có ảnh hưởng dương tới việc xác 
định MTY thực hiện với các hệ số lần lượt là 
0,101; 0,275 và 0,118. Trong đó nhóm nhân tố 
thuộc về khách hàng có ảnh hưởng lớn nhất.
Các nhóm nhân tố đều có tác động dương tới 
việc xác định mức trọng yếu thực hiện. Như 
vậy khá phù hợp so với tổng quan các nghiên 
cứu quốc tế tác giả đã phân tích phía trên.
4. Kết luận
Với việc loại bớt các nhân tố không phù hợp 
trong từng nhóm nhân tố ảnh hưởng thông qua 
phân tích Cronbach’s alpha kết hợp với việc 
phân tích nhân tố khám phá EFA, nghiên cứu 
đã xác định được các biến trong từng nhóm 
nhân tố. Kết quả phân tích hồi quy cho thấy 
các biến KTV (Nhóm nhân tố thuộc về KTV và 
công ty kiểm toán), CUS (Nhóm nhân tố thuộc 
về khách hàng) và OTHE (Nhóm nhân tố khách 
quan khác) đều có ảnh hưởng thuận chiều tới 
việc xác định MTY thực hiện. 
Tuy nhiên giới hạn của nghiên cứu được thực 
hiện trên mẫu chưa thực sự đầy đủ (135/162 
KTV). Các nghiên cứu tương lai có thể mở rộng 
mẫu, đồng thời nghiên cứu bổ sung ảnh hưởng 
của một số nhân tố khác tới việc xác định MTY 
thực hiện, như lịch sử giao dịch, kết quả kiểm 
toán kỳ trước, việc xác định MTY và MTY thực 
hiện kỳ trước,  ■
Bảng 5. Kết quả phân tích tương quan
Model
Unstandardized 
Coefficients
Standardized 
Coefficients t Sig.
Collinearity Statistics
B Std. Error Beta Tolerance VIF
1
(Constant) .575 .050 11.458 .000
KTV .101 .001 .057 2.655 .014 .962 1.040
CUS .275 .009 .144 2.570 .019 .877 1.140
OTHE .118 .010 .073 3.803 .024 .892 1.121
Nguồn: Kết quả phân tích tương quan từ hồi quy bội trên phần mềm SPSS20
Tài liệu tham khảo
1. Comrey, A. L. (1973) A First Course in Factors Analysis, New York: Academic Press. 
2. Đoàn Thanh Nga (2011), Luận án tiến sỹ kinh tế “Nghiên cứu đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán nhằm nâng cao chất 
lượng hoạt động trong các công ty kiểm toán độc lập Việt Nam”, Đại học Kinh tế Quốc dân. 
3. Joseph Legoria, Kevin D.Melendrez (2012) Qualitative audit materially and earnings management- Vol 18, Issue 2, pp 414- 
442.
4. Hair, Anderson, Tatham and Black (1998) Multivariate Data Analysis-5th edition, Pearson Publication.
5. Han Blokdijk và cộng sự (2003) Factors Affecting Auditors’ Assessment of Planning Materially- Vol.22:, Issue.22 : Pages. 
297- 307.
6. Kristensen & Rikke Holmslykke (2015) Judgment in an auditor’s materially assessments- Published in: Danish Journal of 
Management & Business.
7. Manita, Lahbari, Elommal (2011) The Impact of Qualitative Factors on Ethical Judgments of Materially: An Experiment 
Study with Auditors- ISSN: 1083- 4346.
8. Marsha B. Keune & Karla M. Johnstone (2012) Materially Judgments and the Resolution of Detected Misstatements: The 
QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP 
54 Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàngSố 206- Tháng 7. 2019
role of Managers, Auditors, and Audit Committees- Vol.87, Issue.5: Pages. 1641- 1677.
9. Nguyễn Thị Nên, Lê Thị Quyên (2018), Xác định quy mô tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính, Tạp chí tài chính.
10. Ralph Estes & D.D. Reames (1988) Effects of Personal Characteristics on Materiality Decisions: A Multivariate Analysis- 
Published online: 28 Feb 2012.
11. Roger L.Worthington & Tiffanny A.Whittaker (2006) Scale Development Research: A Content Analysis and Recommendations 
for Best Practices-Published by SAGE.
12. Tabachnick, B.G., & Fidell, L. S. (2001) Using Multivariate statistics-4th edition, New York: Harper & Row.
13. Thomas E.McKee & Aasumd Eilifsen (2000), Current Materially Guidance for Auditors- Working papers No.51/00.
Thông tin tác giả
Nguyễn Thị Lê Thanh, Tiến sĩ
Khoa Kế toán - Kiểm toán, Học viện Ngân hàng 
Email: thanhntl@hvnh.edu.vn
Đỗ Quốc Khánh, sinh viên K19CLC-KTB
Khoa Kế toán - Kiểm toán, Học viện Ngân hàng
Summary
Factors affecting external auditors’ assessment of performance materiality in Vietnam
External audit reports on financial statements are information many users depend on to make decisions. The 
materiality and performance materiality has an influence on audit opinions, audit scope, and audit procedures. This 
article has analyzed the literature review in Vietnam and on the world about auditors’ assessment of materiality 
and performance materiality in order to definite the research gap, develop a hypothesis, and research model. This 
research has use results from the survey, use Cronbach’s alpha and EFA analyses to definite suitable factors 
and then use polynomial regression. The final result shows that all three factor-groups (auditors and audit firms, 
clients’ characteristics and other objective factors) have affected the assessment of performance materiality.
Keywords: Performance materiality, materiality, auditors, audit firms, audit clients
Thanh Thi Le Nguyen, PhD.
Accounting and Auditing Faculty, Banking Academy of Vietnam
Khanh Quoc Do, Student of K19CLC 
Accounting and Auditing Faculty, Banking Academy of Vietnam